§ 1. Происхождение и развитие налоговой системы

Налоги представляют собой обязательные сборы, взимаемые государством с хозяйствующих субъектов и с граждан по ставке, установленной в законном порядке. Налоги являются необходимым звеном экономических отношений в обществе с момента возникновения государства.

Налоги возникли еще на заре человеческой цивилизации. Их появление связано с самыми первыми общественными потребностями. Налоговая система возникла и развивается вместе с государством. На ранних этапах государственной организации начальной формой налогообложения можно считать жертвоприношение.

По мере развития государства возникла светская десятина, которая взималась в пользу владетельных князей наряду с десятиной церковной. Данная практика существовала в различных странах на протяжении многих столетий: от Древнего Египта до средневековой Европы. Так, в Древней Греции в VII-VI вв. до н. э. представители знати, закладывая основы государства, ввели налоги на доходы в размере одной десятой или одной двадцатой части доходов. Это позволяло концентрировать или расходовать средства на содержание наемных армий, на возведение укреплений вокруг городов-государств, на строительство храмов, водопроводов, дорог, на устройство праздников, раздачу денег и продуктов беднякам и на другие общественные цели.

Вопрос о происхождении налоговой системы в финансовой науке дискутировался в рамках цивилизованного и формационного подходов. Сторонники первого, прежде всего А. Вагнер, считали, что эволюция податной системы была исключительно результатом экономической эволюции.

И. X. Озеров в работе «Экономическая Россия и ее финансовая политика на исходе XIX века» проанализировал влияние войн, которые вела Россия, на развитие налоговой системы, подтверждая правильность идеи Ланга. По его мнению, войны оказывали реформаторское влияние на финансовую систему России.

Так, после войны 1856 г. была реформирована система обложения спирта, уничтожены откупа и введена акцизная система. В 1863-1865 гг. реформирована система обложения торговли и промышленности — в 1863 г. вместо подушного налога на мещан был введен налог на городское недвижимое имущество. С 1862 г. в России была введена гласность бюджета, которая означала, что росписи бюджета будут ежегодно публиковаться. После русско-турецкой войны был проведен ряд реформ области финансов. С 1881 г. был отменен соляной налог. В 1885 г. введен налог на капитал и внесены существенные поправки в промысловое обложение: введены дополнительные сборы с торговли и промышленности, т. е. использован принцип подоходности в промысловом обложении. В 1882 г. в России установлен налог с наследства.

Проведенные реформы подготовили Россию к дальнейшим преобразованиям в области финансового хозяйства, к реформированию косвенного обложения и наследственного налога и введению подоходного налога, что и было выполнено в ходе первой мировой войны. Не только в России, но и в Англии, США этот налог был введен под влиянием войн.

Эволюционное происхождение налоговой системы нашло свое отражение в ее определении: «Взаимно связанная совокупность налогов, сложившаяся в данном государстве под влиянием всех социально-политических, экономических и финансовых влияний, носит название налоговой системы. Каждая страна, каждая эпоха имеют свою налоговую систему».

В развитии налоговой системы можно выделить три периода. Первый период, отличающийся неразвитостью и случайным характером налогов, охватывает государственное хозяйство древнего мира и средних веков. Второй период, XVI-XVIII вв., когда произошли чрезвычайные перемены в общественной жизни Европы, когда денежный строй хозяйства вытеснил натуральный, когда потребности государства значительно возросли и надо было изыскивать новые источники государственных доходов. Масса новых налогов, преимущественно косвенных, пополняет бюджеты западноевропейских государств в этот период. Прямые налоги в данный период также отличались своею многочисленностью и вместе с тем случайностью, даже странностью: так в Англии существовал налог на холостяков.

С конца XVIII в. наступает новая эпоха в обложении. К этому времени правила обложения успели выработаться, представление о постоянстве налогов успело укорениться. Сформировалось убеждение, что масса разнообразных налогов не только не удовлетворяет своему назначению, но останавливает прогресс промышленного развития и, вредя народному хозяйству, наносит ущерб казне.

Третий период в истории налогов (XIX в.) отличается гораздо меньшим их количеством и большим однообразием. Формы налогов становятся более определенными, правила администрации более выработанными и при выборе оказывается предпочтение таким

податным источникам, которые обещают крупный (миллионный) доход. Финансовая история этого периода в значительной степени отличается от предшествовавших более рельефным проявлением борьбы экономических интересов, которая отражается в финансовой политике государства. По мере возрастания авторитета и значения «аристократии капитала» на передний план выступают финансовые интересы этого класса. В результате уничтожается масса косвенных налогов, тяготевших над промышленностью, проводится великая реформа свободной торговли, разорвавшая постепенно цепи протекционизма.

Когда, наконец, с начала XIX в. к интересам двух господствующих классов начинают присоединяться и заявлять о себе интересы рабочих, ставятся вопросы об отмене всех тех налогов, которые тяжело давят на беднейшие классы населения.

Итак, в начальный период промышленного капитализма в XIX в. налоговая система состояла из прямых налогов, с одной стороны, и множества налогов на потребление — с другой. В конце XIX в. основой налоговой системы в большинстве капиталистических государств становится подоходный налог. Реальные налоги становятся второстепенными, при этом сохраняется небольшое число наиболее доходных налогов на потребление.

К числу основных реальных (прямых) налогов относят: поземельный налог, подомовый, промысловый налог и налог на денежный капитал.

Поземельным налогом называется налог, падающий на владельца земли и имеющий в виду обложение дохода от земли. Объектом такого налога служит земля. Субъектом этого налога считается собственник земли. Источником данного налога является доход от земли, т. е. поземельная рента.

Преимущества поземельного налога исходили их тех качеств, которыми обладает земля, и из ее значения в экономической и политической жизни. Как известно, земля обладает свойством дорожать. С фискальной точки зрения земля указывает на платежеспособность ее собственника. Оценить доход от земельной собственности гораздо легче, чем какой-либо другой вид дохода.

Землю, как объект обложения, нельзя утратить. Поэтому финансовая наука считала, что земля является самым лучшим объектом обложения. По общему правилу для всех налогов, поземельный налог должен падать на чистый доход с земли. Способы определения дохода с земли в разное время и в различных странах были разнообразны. Самый старый способ состоял в измерении земли и обложении по ее количеству: по сохам — в России. Но уже на довольно ранней ступени цивилизаций из-за несправедливости обложения земли по ее количеству, этот способ изменяют: земли разделяют по их плодородию.

С развитием техники обложения появились более совершенные способы и приемы, в основе которых лежало определение чистого дохода с земли, кадастр.

Вторым реальным налогом являлся подомовый налог, который появился в практике европейских стран в XVI в., когда начали развиваться города. Субъект налога — собственник дома. Подомовый налог имел в виду обложение дохода этого собственника. Последний получал доход двоякого рода: 1) прежде всего прибыль на капитал, который собственник вложил в дом, и которую он получал в виде платы за квартиры с квартирантов, живущих в его доме; 2) собственник получал в квартирной плате еще и поземельную ренту с того участка земли, который занимает его дом. Земельная рента в городах была выше, чем в деревне. В городах спрос на землю, благодаря стечению сотен тысяч людей на небольшой площади, был высок. Этим спросом поднималась и плата за пользование земельными участками, находящимися в более выгодных условиях местоположения: участки в центре города оценивались дороже, чем на окраинах. Эта плата за пользование участками, более выгодно расположенными, и представляла собой городскую ренту. Квартирант, платящий домохозяину за квартиру, оплачивал не только прибыль на капитал, вложенный в постройку дома, и текущие расходы по дому, но еще и поземельную ренту на землю, на которой построен дом. Подомовый налог и облагал доход, получаемый собственником дома от прибыли с дома и от ренты с земельного участка под домом.

Третий реальный налог — промысловый. Объектом его являлся промысел, за исключением сельскохозяйственного. Это — налог на всякую хозяйственную деятельность в виде промысла, которая имела в виду получение дохода. Сюда относились промыслы в области промышленной переработки сырья, промыслы в области торговли и транспорта и разные виды свободных профессий (врачи, адвокаты, литераторы и пр.). Сельскохозяйственный промысел не подвергался обложению промысловым налогом прежде всего потому, что он облагался поземельным налогом.

Субъектом промыслового налога являлось лицо, занимающееся каким-либо промыслом. Субъект этого налога не всегда совпадал с .носителем, так как здесь часто происходило переложение налога на потребителя. Лицо, ведущее промысел, могло связать налог со своими меновыми операциями и переложить налог на потребителя путем увеличения цены. Торговец, зная сумму причитающегося с него налога, учитывал его в себестоимости продаваемых товаров и, повышая цену, перелагал его на покупателя. Зубной врач, платящий промысловый налог, принимал его во внимание и поднимал плату за лечение. Поэтому на смену промысловому налогу пришло подоходное обложение в форме налога на прибыль.

Налог на денежный капитал. Его объект — денежный свободный капитал. Этим налогом облагались лица, имеющие капитал, который они или накопили сами, или получили в наследство и который имеет денежное выражение. Рантье могли помещать свой капитал в виде вклада в банк, покупать акции или какие-нибудь процентные бумаги, могли давать ссуды частным лицам под векселя. С XIX в., когда в европейских странах появилось много рантье, государство стало облагать их особым налогом на денежный капитал, но в очень малых размерах. Данный налог не поднимался выше 5% с дохода от этих капиталов. Сюда относились прежде всего все твердопроцентные бумаги, т. е. бумаги, приносящие определенный и неизменный процент (облигации государственных займов, облигации промышленных предприятий», железных дорог, городов). Получателей процентов, т. е. владельцев этих бумаг можно было учесть в тот момент, когда учреждение-должник выплачивает проценты по выпущенным бумагам. Государство обязывало эти учреждения вычесть причитающийся налог из выдаваемых процентов и внести его в казну. Это называлось взимать налог у источника. Далее налогом облагались капиталы в виде вкладов в банках. И здесь банк, выдавая вкладчику начисленные на его вклад или текущий счет проценты, обязан был удержать установленный налог.

Второй тип прямого обложения — общеподоходное обложение, которое пришло на смену реальному. Подоходный налог, в отличие от реального, связан с личностью, а не с объектом. Поэтому он получил название личного подоходного налога.

Налоги на обращение — это налоги, взимаемые в момент перехода каких-либо имущественных ценностей из рук одного лица в руки другого. Такие налоги стали развиваться в ХІХ в. вместе с развитием капиталистического оборота. Из них наибольшее значение имел наследственный налог, т. е. налог, взимаемый с наследства в тот момент, когда оно переходит к наследнику.

Налог на прирост ценностей возник в Западной Европе в конце ХІХ в. в связи с быстрым ростом городов. Быстрый прирост стоимости городских земель облагался государством при переходе земли к новому владельцу по сделке купли-продажи.

Налог на сделки. Существовало множество мелких налогов на обращение. Например, при заключении вексельной сделки государство взимало вексельный налог, обычно в виде требования писать вексель на особой вексельной бумаге, оплачиваемой по расчету суммы сделки. Субъектом этого налога являлся должник, покупающий вексельный бланк.

Косвенные налоги (налоги на потребление) в исторической практике нашли выражение в следующих формах: таможенные пошлины, акцизы, монополии (соляная, табачная, питейная) и т. д. Косвенное налогообложение имеет многовековую историю. Особенного развития косвенное обложение достигло в XVII-XVIII вв. Облагалось налогом все — товары, ввозимые из-за границы и товары, производимые внутри страны, предметы роскоши и предметы первой необходимости. Если бы составить список всех облагаемых тогда товаров; то он включал бы несколько сот названий. С конца XVIII в. наметился перелом и стал развиваться процесс снижения масштабов косвенного обложения. Эта тенденция сохранялась в течение всего ХК в. и касалась отмены налогов, прежде всего, на предметы первой необходимости. К началу XX в. из предметов первой необходимости продолжали облагаться налогом сахар, керосин и спички.