Управленческий учет в условиях кризисных явлений в экономике как система

Сложившаяся к настоящему времени теория управленческого учета во мно­гом построена исходя из принципа формальной логики, поскольку не в полной мере учитывает депрессивные и стагнационные явления в экономике при приня­тии управленческих решений.

Исходя из предположения о том, что в кризисных условиях целесообразно применять модифицированный вариант модели управленческого учета - антикри­зисный, обладающий имманентным инструментарием, а также собственными принципами, функциями и целями, на данном этапе необходимо обосновать ис­ходный теоретический базис системы управленческого учета в условиях кризис­ных процессов в экономике (антикризисный управленческий учет, антикризисная модель управленческого учета).

С этой целью мы выработали определенную последовательность блочно­структурированных действий, реализация которых позволит сформировать с по­зиций теории систем совокупность элементов системы управленческого учета в условиях кризисных процессов в экономике:

1) на начальном этапе необходимо систематизировать категориальный ап­парат управленческого учета в условиях кризисных процессов в экономике, а также определить его место в учетной системе;

2) дифференцировать структурные компоненты системы управленческого учета в условиях кризисных процессов в экономике, состоящие из уточненных свойств, целей, задач, принципов, функций, предмета, объектов и требований к проведению;

3) выделить инструментарно-методический блок, включающий совокуп­ность инструментов, приемов, процедур и способов выработки информации, спо­

собствующий реализации антикризисных мероприятий в системе управленческо­го учета, а также установлению тектологических границ между системой управ­ленческого учета в условиях кризисных процессов в экономике и системой более высокого уровня.

Антикризисный характер мероприятий управленческого учета в данной системе фокусируется на диагностике состояния внешней среды с точки зрения ее влияния на ключевые бизнес-процессы экономического субъекта. Таким образом, система управленческого учета в условиях кризисных процессов в экономике, не являясь обособленным, самостоятельным направлением учетно-аналитической работы, базируется на применении модифицированного инструментария, адапти­рованного к сбору, оценке и интерпретации информации о состоянии внешних экономических процессов в условиях кризиса с целью расширения и совершенст­вования инструментарно-методического аппарата управленческого учета.

Изучение сущностного содержания экономической категории «управленче­ский учет» (приложение 21) позволило идентифицировать несколько важных за­кономерностей.

1. ) В трактовке современных авторов явственно прослеживается расшире­ние учетных объектов в системе управленческого учета, при этом нельзя говорить о каких-либо явных противоречиях в современном толковании данной дефиниции по сравнению с более ранними исследованиями.

2. ) Абсолютное большинство определений управленческого учета преиму­щественно подчеркивает информационный аспект его сущности, в соответствии с которым управленческий учет - это часть или основа информационной базы управления экономическим субъектом (такой трактовки придерживаются В. Э. Керимов [122, 124], Я. В. Соколов [267], И. В. Аверчев [12], Ч. Т. Хорнгрен и Дж. Фостер [302], Е. Ю. Воронова [74], А. Д. Шеремет [285], М. А. Вахрушина [60], Л. И. Хоружий [304], В. В. Ковалев [134] и др.).

3. ) Данная экономическая категория, за редким исключением [47, 220], не исследуется с позиции системных признаков.

4. ) Большое количество определений фокусируются на перечислении про­цедурных действий в рамках единой системы управления экономическим субъек­том («сбор, систематизация, передача, хранение и использование информации и т. д.»), игнорируя другие важные компоненты сущностного содержания данной экономической категории, такие как генерирование добавленной стоимости [284], выработка нефинансовой информации, диагностика социальных и экологических аспектов деятельности фирмы, параметры реализуемой бизнес-модели и др.

5. ) Тактический и стратегический аспекты деятельности отражены только в

четырех определениях: И. Э. Гущиной [88], Я. В. Соколова [267],

Аткинсона Энтони А. [284] и А. Н. Кизилова [50]. При этом воздействие внешних факторов наряду с мониторингом их состояния ни в одном из определений не за­трагивается.

6. ) В исследованных дефинициях авторами не сфокусировано внимание на необходимости обеспечения устойчивой деятельности в рамках управленческого учета. Не отмечена также антикризисная функция процедур, инструментов, меха­низмов, приемов и способов диагностики внутренней и внешней среды в контек­сте принятия управленческих решений. При этом М. З. Пизенгольц отмечает влияние методов управленческого учета на величину доходов предприятия [220]; К. Друри в своем определении отмечает эффективность текущих операций в каче­стве критерия вырабатываемой информации [93]; Л. С. Васильева, Д. И. Ряхов- ский, М. В. Петровская [58], а также М. М. Стажкова [270] в своих дефинициях в качестве конечной цели инструментов управленческого учета выделяют оптими­зацию финансовых результатов. Отметим также, что А. Апчерч в своем определе­нии трактует управленческий учет как «набор взаимосвязанных подсистем, кото­рые фильтруют и обрабатывают данные...» [24, с. 26]. Данная позиция является наиболее близкой для автора. Она подтверждает гипотезу, согласно которой в ус­ловиях дефицита информации для принятия управленческого решения необходи­мо применять модифицированный инструментарий управленческого учета, по­зволяющий вырабатывать релевантную информацию в новых условиях (в нашем случае кризисных).

Проведенное исследование позволило идентифицировать ключевые элемен­ты, отражающие сущность изучаемой дефиниции, часть из которых представлена на рис. 2.16.

Рис. 2.16. Элементы совершенствования трактовки экономической категории

«Управленческий учет»

Кризисные процессы в экономике имеют следующие свойства, напрямую влияющие на организацию системы управленческого учета:

- в зависимости от масштаба и характера кризисного явления оно может не­однородно влиять на различные бизнес-процессы экономического субъекта, по- разному отражаясь на эффективности функционирования того или иного объекта управленческого учета;

- конфигурация фактов экономической жизни во многом определяется пе­риодичностью (цикличностью) той или иной стадии (фазы, этапа) кризисного яв­ления, что, в свою очередь, требует адаптации отдельных инструментов, приемов и способов управленческого учета;

- интенсивность применения инструментов управленческого учета для выра­ботки наиболее важных решений определяется также динамичностью изменения

экономических параметров как самого экономического субъекта, так и социально­экономической системы, в которой он функционирует;

- любая кризисная ситуация по своей природе разрушительна, она несет в се­бе комплекс деструктивных явлений и проблем, требующих оперативного разре­шения.

- в то же время кризисная ситуация оказывает и конструктивное влияние на экономические системы, выводя из социального и экономического пространства негативные факторы, сдерживающие ее развитие, а также выявляя недостатки применяемого инструментария в учетной системе.

Учитывая контекст и задачи проводимого исследования, далее необходимо сформулировать сущностное содержание вводимого в научный оборот авторского определения «Управленческий учет в условиях кризисных процессов в экономи­ке» (синоним «антикризисный управленческий учет», «антикризисная модель УУ»). По нашему мнению, данная экономическая категория может трактоваться как: система информационного обеспечения тактических, оперативных и страте­гических решений относительно деятельности экономического субъекта и его сегментов (структурных подразделений, центров ответственности, бизнес- процессов, проектов) в условиях неустойчивой динамики и трансформации внеш­ней среды, обусловленная макроэкономическими процессами (инфляция, спрос, волатильность рыночной конъюнктуры и др.) и циклическими явлениями в эко­номике.

Система управленческого учета в условиях кризисных процессов в эконо­мике обеспечивает выработку информации заинтересованным пользователям для принятия оперативных и стратегических решений, обеспечивающих экономиче­скую безопасность фирмы, и обусловливает разработку его антикризисной моде­ли, ориентированной на выработку информации, способствующей обеспечению устойчивого функционирования, несмотря на внешние и внутренние трансформа­

ции с целью реализации антикризисной финансовой стратегии экономического субъекта.

На наш взгляд, система антикризисного управленческого учета не может быть полностью независимой и самостоятельной в принятии решений ввиду ис­пользования единой информационной базы, формируемой в системе бухгалтер­ского учета.

Отличительной особенностью системы управленческого учета в условиях кризисных процессов в экономике, на наш взгляд, также является то, что она в большей степени ориентирована на внешнюю информацию, нежели классический управленческий учет. Таким образом, антикризисная система является одним из направлений управленческого учета наряду с управленческим учетом по бизнес- процессам, управленческим учетом по бизнес-проектам, стратегическим управ­ленческим учетом.

Управленческий учет в условиях кризисных процессов в экономике при­зван формировать дефицитную информацию о внешней среде, ретранслируя ее на изменение внутренней среды. Такая система помимо информации финансового и управленческого учета в значительной степени опирается на информацию стати­стического учета о макроэкономических показателях, но при этом не является ис­ключительно учетом, поскольку выполняет ряд не свойственных непосредственно учету функций и в этом контексте является этиологически более близкой системе менеджмента.

Отдельного исследования требуют системные свойства (элементы системы) управленческого учета в условиях кризисных процессов в экономике: цель; зада­чи системы; принципы; функции; объекты и субъекты; инструменты и методы.

Отметим, что системные свойства управленческого учета в условиях кри­зисных процессов в экономике обусловливают его моделируемость, то есть фор­мирование теории антикризисного управленческого учета с использованием сис­темного подхода позволит разработать его антикризисную модель. Модель при этом нами рассматривается в качестве теоретического конструкта системы и

представляет собой ее упрощенное состояние. Как отмечает В. А. Канке, «модель должна отображать вполне определенные аспекты изучаемого явления, не все, а лишь самые существенные, оставаясь при этом концептуально содержательной» [116].

Целью системы управленческого учета в условиях кризисных процессов в экономике является информационное обеспечение принятия тактических, опера­тивных и стратегических решений под воздействием трансформационных явле­ний во внешней среде.

Задачами формируемой системы являются:

1. ) Предоставление информации внутренним пользователям для принятия антикризисных управленческих решений;

2. ) Создание информационного обеспечения процесса мониторинга, плани­рования, контроля и принятия решений за счет выявления закономерностей функ­ционирования фирмы на разных стадиях жизненного цикла; поиска причинно­следственных связей изменения ключевых индикаторов деятельности под воздей­ствием внутренних и внешних факторов; диагностики финансового состояния в условиях глобального экономического кризиса; контроллинга динамических про­цессов во внешней среде и др. В этом контексте данная система играет роль сиг­нализатора изменений во внешней конъюнктуре;

3. ) Выработка информации, способной обеспечить комплексное решение проблем. Учету, анализу и мониторингу должны подвергаться не только макро­экономические параметры, но и состояние региональной экономики по соответст­вующему виду деятельности. Это позволяет судить о том, как кризис влияет в це­лом на сектор экономики, и применять предупреждающие мероприятия и др.;

4. ) Формирование эффективных информационно-коммуникационных связей между центрами ответственности;

5. ) Кризисные процессы в экономике оказывают существенное воздействие на социальную обстановку в регионах; в этом контексте задачей антикризисной системы управленческого учета является выработка информации о степени про­явления социально-ответственного поведения экономического субъекта, его роли в социальном развитии территории, последствиях решений о сокращении работ­

ников, в особенности на градо- и селообразующих предприятиях. Само существо­вание фирмы в кризисных условиях, даже в условиях недостаточной финансовой устойчивости, несет в себе большую социальную роль для территории. Целью менеджмента экономического субъекта в условиях экономической турбулентно­сти является обеспечение долгосрочного функционирования организации и недо­пущения банкротства, которое помимо всего прочего может оказать тяжелые со­циальные последствия для территориального образования. В системе управленче­ского учета это вызывает необходимость выработки соответствующей информа­ции.

6. ) Обеспечение транспарентности всей совокупности учетных данных в ус­ловиях инфляции.

7. ) Повышение эффективности резервной системы экономического субъек­та.

8. ) Перманентный мониторинг состояния экзогенной среды с целью разра­ботки и корректировки миссии, стратегии, оперативных мероприятий антиинфля­ционного и антикризисного характера, бизнес-модели, ключевых показателей эф­фективности (KPI - Key Performance Indicators) и др.; антикризисная диагностика результатов бизнеса в целом, его отдельных сегментов, проектов и центров ответ­ственности с целью объективной оценки состояния текущих и будущих производ­ственных ресурсов и бизнес-процессов.

9. ) Сбор, обработка и анализ информации о рисках в разрезе шести анали­тических блоков: конъюнктура, рынок, инфраструктура, социальная сфера; инве­стиции; системные и структурные показатели экономики с целью оценки характе­ра влияния кризисных процессов на состояние внешней макросреды и внутренней бизнес-среды экономического субъекта. Повышенное внимание в кризисных ус­ловиях уделяется следующим макроэкономическим параметрам: инфляционные процессы, состояние совокупного спроса, состояние финансовой системы, размер ставки рефинансирования, состояние смежных секторов экономики, уровень без­работицы, состояние фондового рынка, платежеспособность контрагентов и др.

10. ) Формирование в системе управленческого учета информации о реали­зуемой бизнес-модели экономического субъекта в разрезе следующих элементов:

контрагенты экономического субъекта, виды деятельности, ключевые ресурсы и процессы, потребительская ценность продукта, характеристика взаимодействия с клиентами, формула прибыли, рыночные параметры функционирования.

11. ) Управленческий учет инструментов биржевой торговли (оценка по справедливой стоимости) (для экономических субъектов, совершающих большое количество операций на фондовых, валютных, товарно-сырьевых биржах). Ин­ститут биржевой торговли все в большей степени становится неотъемлемым и не­обходимым элементом рыночных отношений, с его развитием в практику функ­ционирования отечественных субъектов входит использование финансовых ин­струментов, неэффективный учет которых несет в себе определенные риски. В свою очередь, популяризация производных финансовых инструментов в микро­экономике приводит к вовлечению корпоративного сектора к участию в спекуля­тивных операциях, что также подчеркивает потенциально высокую кризисную составляющую в управлении данными операциями и др. Важной учетной задачей также является создание системы резервов и проведение соответствующих учет­ных процедур, позволяющих сбалансировать денежные потоки экономического субъекта и не допустить снижения платежеспособности.

Основными методами в антикризисной системе управленческого учета бу­дут являться традиционные бухгалтерские методы (баланс, счета и двойная за­пись, калькуляция, документация, оценка и др.), аналитические (экономико­математические, корреляционного и регрессионного анализа, стохастического и детерминированного анализа, экспертные оценки, статистические и др.) и кон­трольные (бюджетирование, нормирование, факторный анализ).

Далее, оттолкнувшись от понимания того, что принципы - это исходные положения любой теории, которые концентрируют в себе определенную форму знаний, детерминирующих последующую направленность исследования, рас­смотрим принципы управленческого учета в трактовке различных авторов (при­ложение 22).

Многие специалисты в области управленческого учета говорят о его произ­водственной этиологии и в этом контексте зачастую отождествляют принципы управленческого и бухгалтерского учета, но при этом отмечаются и специфиче­

ские принципы, свойственные исключительно управленческому учету. Они бази­руются на необходимости реализации других функций управления (планирова­ние, информационное обеспечение менеджмента, анализ и др.).

Вышеописанные принципы характерны для ведения управленческого учета в традиционных условиях. При этом управленческий учет, прежде всего, отталки­вается от выполнения базовых учетных принципов, которые в кризисных услови­ях приобретают дополнительный содержательный смысл. Не ставя под сомнение целесообразность их выделения, далее проведем трансформацию известных принципов в соответствии с трансформационной парадигмой управленческого учета в кризисных условиях, уточнив их трактовку в этом контексте.

Так, принцип имущественной обособленности, важный с точки зрения реа­лизации теории прав собственности и являющийся ключевым в системе рыноч­ных взаимоотношений, в этом контексте будет означать контроль за капиталом собственника, недопущение его «проедания» в условиях гиперинфляции, обеспе­чение роста доходности собственного капитала в сравнении с базисной доходно­стью инвестиций в экономике (ключевая ставка, увеличенная на процент инфля­ции) и т. д.

Принцип последовательности применения учетной политики в условиях воздействия кризисных процессов в экономике может быть интерпретирован как необходимость применения единых подходов в процессе сбора, регистрации, обобщения и интерпретации данных и проведения других учетных, аналитиче­ских и контрольных мероприятий по снижению риска потери платежеспособно­сти и финансовой устойчивости экономического субъекта, в рамках учетной по­литики для целей управленческого учета. Но при этом, учитывая тот факт, что обязательность составления учетной политики для целей управленческого учета не закреплена в отечественных стандартах по бухгалтерскому учету, данный принцип для формируемой системы имеет второстепенное значение.

Принцип непрерывности деятельности в наибольшей степени отвечает за­дачам, стоящим перед системой управленческого учета в условиях кризисных процессов за счет реализации функции ранней диагностики кризисных явлений, их демпфирования или полного нивелирования, тем самым обеспечивая долго­

срочный и устойчивый характер функционирования экономического субъекта [257]. Это, в свою очередь, снижает риск намеренной или вынужденной ликвида­ции или существенного сокращения деятельности экономического субъекта в бу­дущих периодах. Принцип непрерывности также может быть спроецирован на не­обходимости проведения перманентных мониторинговых процедур в ходе диаг­ностики финансового состояния экономического субъекта.

Принцип временной определенности фактов хозяйственной деятельности в рамках системы управленческого учета в условиях кризисных процессов в эконо­мике будет означать хронологическую сопоставимость учетно-аналитических действий, направленных на снижение негативных эффектов вследствие кризис­ных явлений и управленческих отчетов, содержащих как ретроспективную, так и перспективную информацию. При этом прогнозные данные относительно макро­экономических параметров функционирования внешней среды должны проециро­ваться на тот же период функционирования экономического субъекта, относи­тельно которого они спрогнозированы.

В ПБУ 1/2008 (п. 6) также приведены принципы-требования, которые долж­ны учитываться при формировании учетной политики. Данные требования также можно использовать применительно к особенностям построения системы управ­ленческого учета в условиях кризисных процессов в экономике. Так, требование полноты может означать необходимость идентификации полного спектра фактов, потенциально способных вызвать ухудшение финансового состояния экономиче­ского субъекта, в свою очередь, требование своевременности означает отражение данных фактов хозяйственной жизни в системе управленческого учета в соответ­ствующие сроки. Требование осмотрительности является ключевым для форми­руемой системы управленческого учета, поскольку оно ориентирует менеджмент на новый тип мышления, когда диагностика «узких» мест в финансово­хозяйственной деятельности производится непрерывно. При этом управленческие решения принимаются исходя из большей готовности к признанию в учете расхо­дов и обязательств, которым уделяется повышенное внимание. Данные управлен­ческого учета не должны быть противоречивыми, чтобы не вызвать затруднения при их интерпретации и обработке. Спектр вырабатываемой информации и иден­

тифицируемые риски дальнейшего функционирования в рамках формируемой системы должны соответствовать условиям хозяйствования, величине организа­ции (требование рациональности), при этом их интерпретация определяется эко­номической сущностью, а не правовой формой (требование приоритета содержа­ния перед формой).

Отметим, что в рамках системного подхода к формированию управленче­ского учета в условиях кризисных процессов в экономике принципы играют важ­нейшую роль и способствуют построению той или иной модели, в том числе и учетной, на базе сформированной системы. В связи с этим нами предлагается сле­дующая совокупность содержательных принципов антикризисной системы управленческого учета: приоритетности текущего состояния перед его потенци­альным изменением в будущем, адаптивности инструментария управленческого учета в кризисных процессах в экономике, корректировки данных в условиях ин­фляции, оппортунизма стратегических и оперативных задач в разных фазах кри­зиса, кросс-функциональности системы управленческого учета в условиях кри­зисных процессов в экономике, антикризисного мышления бухгалтера-аналитика, ориентации учетно-аналитических процедур на внешнюю среду (табл. 2.12).

Считаем, что в предложенной интерпретации принципы управленческого учета определяют его применение в кризисных условиях. Сформированная сово­купность содержательных принципов управленческого учета в условиях кризис­ных процессов в экономике для отражения его характерных свойств впоследствии может быть агрегирована или дополнена.

На основе указанных системных принципов выстраивается ученая модель, названная нами антикризисной моделью управленческого учета, которая является еще одним направлением в развитии системы управленческого учета. Функцио­нальная вариативность системы управленческого учета ограничивается тем, что сам по себе учет является функцией управления, наряду с планированием, кон­тролем, организацией, регулированием, координацией и принятием решений. В свою очередь, учет, являясь функцией управления, реализуется через методы и способы бухгалтерского финансового учета, а также бухгалтерского управленче­ского учета с имманентным набором функций.

Таблица 2.12

Принципы системы управленческого учета в условиях кризисных явлений в экономике

Продолжение табл. 2.12

В этой связи антикризисная подсистема управленческого учета будет реали­зовываться через выполнение семи функций, которые не должны противоречить функциям системы более высокого уровня, то есть дополнять, а в какой-то степе­ни развивать функции менеджмента, бухгалтерского финансового учета, управ­ленческого учета (табл. 2.13).

В качестве функций системы управленческого учета в условиях кризисных процессов в экономике нами выделены.

1. ) Функция стандартизации и регламентации учетных процедур в условиях кризисных процессов в экономике. Вся совокупность приемов и способов управ­

ленческого учета, актуальных для применения в предкризисных условиях, заклю­чающаяся в учетном и аналитическом обеспечении реализации предупредитель­ных мероприятий, закрепляется в соответствующих регламентах и стандартах. Реализация данной функции способствует повышению координации антикризис­ных мероприятий. Посредством реализации данной функции разрабатываются внутренние информационные связи в системе управленческого учета и внутрен­него контроля.

Таблица 2.13

Функции антикризисной системы управленческого учета,

гармонизированные с функциями систем более высокого уровня

2. ) Функция оперативного методического обеспечения в условиях кризиса, предполагает разработку аналитического и методического обеспечения в кризис­ных условиях (системы показателей, инструкции, сценарии и алгоритмы дейст­вий, прогнозы, перечни антикризисных мероприятий, типовые и вариативные на­боры бизнес-моделей), способствующего выработке информации для принятия оптимальных управленческих решений.

3. ) Функция демпфирования кризисных явлений, реализуется в системе контроля (предварительный, текущий и последующий), в том числе посредством

разработки антикризисных бюджетов (смет), предполагает снижение внутренних и внешних проявлений кризисной ситуации или неустойчивого положения за счет выработки соответствующей информации в системе управленческого учета. Дан­ная функция предполагает разработку плана мероприятий по выходу из кризисно­го состояния либо по снижению негативного воздействия внешней среды за счет изменения отдельных параметров бизнес-модели, а также управления отклоне­ниями в системе бюджетирования.

4. ) Функция поиска причинно-следственных связей неустойчивого финан­сового состояния. В целях выявления риска ухудшения финансового положения экономического субъекта обрабатывается информация управленческого учета (внутренние отчеты в разрезе структурных подразделений, видов деятельности, бизнес-процессов), при этом используется анализ, который позволяет идентифи­цировать причины неустойчивого состояния и выработать вариативные прогнозы стратегического развития бизнеса в условиях падающих рынков. Анализу подле­жат затраты, финансовые результаты, цены, ассортиментная и сбытовая политика и т. д. В системе управленческого учета вырабатывается информация, способст­вующая стабилизации бизнес-процессов.

5. ) Функция оценки целесообразности инвестиций в условиях нестабильной рыночной конъюнктуры, предполагает сопоставление (на основании данных управленческого учета) величины предполагаемых капитальных вложений со стратегическими и антикризисными приоритетами деятельности фирмы.

6. ) Функция мониторинга внешней среды, заключается в поиске и после­дующем анализе информации о состоянии внешней среды. В отношении внешней среды экономического субъекта действует принцип, согласно которому избыток релевантной информации, влияющей на ход реализации бизнес-процесса, не так опасен, как ее недостаток. Данные о состоянии внешней среды систематизируют­ся в управленческой отчетности.

7. ) Функция учетного обеспечения по объектам управленческого учета в ус­ловиях кризисных процессов в экономике, заключается в формировании методи­ческих рекомендаций по учетному сопровождению процесса формирования ре­

зервной системы экономического субъекта как одного из основных объектов ан­тикризисной системы управленческого учета. Данная функция обеспечивает про­цесс сбора, обработки и регистрации информации об объектах антикризисной системы управленческого учета.

Ввиду тесного взаимодействия систем разного уровня функции, реализуе­мые системой менеджмента, бухгалтерского финансового учета, управленческого учета и антикризисной системой управленческого учета в некоторых случаях бу­дут дублироваться и взаимодополнять друг друга. В этой связи нами показана диффузия функций менеджмента, бухгалтерского учета, управленческого учета, а также антикризисной модели управленческого учета (приложение 23).

Выделение нового направления управленческого учета - управленческого учета в условиях кризисных процессов в экономике, обусловливает идентифика­цию имманентных ему объектов (рис. 2.17).

Рис. 2.17. Идентификация места и роли системы управленческого учета в условиях кризисных процессов в экономике в общем учетно-информационном пространстве

Субъектом системы управленческого учета в условиях кризисных процес­сов в экономике выступает бухгалтер-аналитик с антикризисными функциями.

Каждой из выделенных ранее функций системы управленческого учета в условиях кризисных процессов в экономике соответствует определенный набор инструментов, совокупность которых определяет процедурное и методическое обеспечение выполнения ее целей (табл. 2.14).

Таблица 2.14

Сопоставление функций и инструментов управленческого учета в условиях кризисных процессов в экономике

Отметим, что функциональная вариативность формируемой системы опре­деляет специфический набор объектов управленческого учета, который в основ­ном связан с необходимостью управления параметрами стратегического антикри­

зисного развития экономического субъекта, а также мониторинга и контроля его субмикросреды.

При этом под инструментами антикризисной системы управленческого уче­та нами понимается совокупность экономических способов и методических прие­мов диагностики, сбора, обработки и анализа финансовой и нефинансовой, коли­чественной и качественной информации с целью нивелирования влияния кризис­ных явлений в экономике на функционирование бизнес-единицы.

Таким образом, управленческий учет в кризисных условиях как система ба­зируется на реализации шести видов инструментов: учетные, планово­бюджетные, контрольные, организационные, координационно-регулирующие, обеспечивающие принятие решений. Отметим, что следует разграничивать поня­тия инструментов и методов управленческого учета.

В результате применения антикризисной системы управленческого учета должна вырабатываться информация относительно основных параметров функ­ционирования внутренней и внешней среды экономического субъекта в виде управленческой отчетности, аналитических справок, баз данных, кейсов модель­ных решений, стратегических и оперативных планов и др.

Характеризуя предметную область управленческого учета, большинство ученых [51, 59, 78, 109, 285 и др.] сходятся во мнении, что она охватывает всю хо­зяйственную деятельность экономического субъекта, при этом спектр мнений не­однороден и указывает на то, что предметом управленческого учета может высту­пать:

1) процесс обеспечения принятия управленческих решений [126, 93];

2) планирование, нормирование, анализ, контроль и разработка управленче­ских решений [189, 76];

3) производственные ресурсы [79];

4) система управления [205];

5) информационные процессы обеспечения принятия управленческих реше­ний [91, 302, 326];

6) производственная деятельность организации и ее структурных подразде­лений (центров ответственности) [60, 79, 58 с. 8 - 9; 176, с. 15; 248 с. 8; 58];

7) производственная, коммерческо-сбытовая и инвестиционная деятель­ность организации в целом и её отдельных структурных подразделений в процес­се всего цикла управления [124, 126];

8) совокупность объектов управленческого учета [47, 114, 118];

9) планирование, учет, анализ, контроль и мотивация деятельности сегмен­тов бизнеса [60, с. 16 - 18] и др.

Предметом антикризисного управленческого учета, на наш взгляд, выступа­ет демпфирование отрицательного воздействия кризисных явлений в экономике на деятельность бизнес-субъекта в целом и его отдельных сегментов с помощью учета, анализа, контроля, резервного бюджетирования, инфляционных корректи­ровок и других приемов и способов.

Таким образом, управленческий учет в целом и его система в кризисных ус­ловиях в частности выходят за рамки непосредственно учета, поскольку реализу­ют и иные функции управления, а предметная область охватывает широкий круг процессов финансово-хозяйственной жизни бизнес-единицы.

Лучше всего предмет управленческого учета раскрывается через характери­стику его объектов. К объектам традиционного управленческого учета относят за­траты в разрезе центров ответственности, сегментов, видов деятельности, бизнес- процессов, доходы, расходы, цены, ресурсы, объемы производства и продаж и др.

В антикризисной системе управленческого учета дополнительными новыми объектами, помимо тех объектов, которые присущи традиционному управленче­скому учету, будут являться: бизнес-модель экономического субъекта, инфляция и антиинфляционная деятельность, резервная система, внешняя среда и ее стати­ко-динамические изменения, антикризисные бюджеты.

Подробная матрица сопоставления инструментов, методов и моделей тра­диционного управленческого учета и антикризисной системы управленческого учета в рамках реализации ключевых функций менеджмента представлена в табл. 2.15.

152

Матрица сопоставления объектов, инструментов, методов и моделей управленческого учета с его ключевыми функциями

Таблица 2.15

Важным объектом системы управленческого учета в условиях кризисных процессов в экономике в настоящее время становится субмикросреда экономиче­

ского субъекта (субмикрорынок предприятия) (рис. 2.18).

Рис. 2.18. Субмикрорынок (субмикросреда)

экономического субъекта как объект управленческого учета

Поясняя данный тезис, отметим, что в условиях постиндустриальной эко­номики «фирмы формируют вокруг себя цепочку из контрагентов, которые обра­зуют некое подобие рыночной сети посредством таких инструментов, как: страте­гические альянсы, партнерства, франчайзинговые схемы, субконтракты, аутсор­синг, долгосрочное взаимодействие с лояльными к бренду фирмы покупателями» [73, с. 23].

Экономический субъект при этом делегирует некоторые свои функции на принципах аутсорсинга, забирая при этом часть чужих, не всегда являющихся прибыльными и экономически выгодными, но важными с позиции укрепления отношений в системе формальных и неформальных гибридных соглашений.

Такой уровень внешней среды является принципиально новым для эконо­мических субъектов. В этом контексте сбор и анализ информации о состоянии

субмикрорынка экономического субъекта становится важной задачей управленче­ского учета. Проведенное на данном этапе исследование позволило также сфор­мулировать ключевые требования к системе управленческого учета в условиях кризисных процессов в экономике:

1. ) Перманентный характер антикризисных мероприятий. Мероприятия, обеспечивающие экономическую безопасность бизнес-единицы, требуют постоян­ного притока новой информации, которая в кризисных условиях быстро устарева­ет, что требует высокой интенсивности работы бухгалтеров-аналитиков.

2. ) С целью обеспечения сбалансированного развития экономического субъ­екта и нивелирования рисков в кризисных условиях необходимо формирование эффективной резервной системы.

3. ) Антикризисная система управленческого учета должна быть ориентиро­вана на сбор как внутренней информации, характеризующей текущие и будущие результаты бизнес-процессов, центров ответственности и сегментов бизнеса, так и внешней, которая несет потенциальный риск для бизнеса в целом.

4. ) В рамках антикризисной системы управленческого учета некоторые функции традиционных центров ответственности предлагается делегировать бух­галтеру-аналитику с антикризисными функциями. Его функции будут обеспечи­вать реализацию следующих задач:

- предупреждать негативные последствия стагнации на внешних рынках за счет оперативной диагностики внешней среды;

- координация деятельности центров ответственности, заключающаяся в вы­работке соответствующей информации (статистические выборки, расчет аналити­ческих коэффициентов, экономико-математическое моделирование, прогнозиро­вание, контент-анализ и др. ) о состоянии внешней среды для принятия решений;

- оценка перспектив взаимодействия экономического субъекта с внешней средой, в том числе с использованием эконометрических методов;

- организационно-управленческие действия, направленные на оценку суще­ствующей либо выработке вариантов новой бизнес-модели в условиях быстрого изменения внутренней и внешней конъюнктуры, а также ее корректировку в слу­чае возникновения кризисных ситуаций и др.

Рассмотренные на данном этапе концептуальные положения управленче­ского учета позволили сформировать авторское видение антикризисной модели управленческого учета (рис. 2.19).

Явственный дефицит инструментарно-методического аппарата управленче­ского учета для применения в условиях кризисных процессов в экономике пред­полагает разработку целого комплекса имманентных данной модели методов и методик, в частности:

1) формирование методических рекомендаций по организации управленче­ского учета резервной системы экономического субъекта в условиях кризисных процессов в экономике, в том числе методики модифицированного SWOT- анализа эффективности резервной системы;

2) разработку адаптированной к антикризисной модели управленческого учета методики бюджетирования, а также комплекса методических рекомендаций и концептуальных положений по адаптации системы бюджетирования к примене­нию в условиях кризисных процессов в экономике;

3) формирование перечня инструментально-программных средств для эф­фективной реализации инфляционно-корректировочных мероприятий;

4) описание сбалансированного набора и методологии применения инстру­ментов учета и анализа каждого из элементов бизнес-модели как нового объекта управленческого учета;

5) выработку методического подхода по корректировке данных для прове­дения CVP-анализа, адаптированного к условиям гиперинфляционной экономики;

6) разработку методики скорингового статико-динамического KRISIS- анализа, как одного из инструментов аналитического обеспечения системы управленческого учета в условиях кризисных явлений в экономике, включающей:

- оценку макроэкономических параметров состояния экономики;

- возможность диагностики кризисных явлений в отдельном секторе регио­нальной экономики исходя из данных бухгалтерской отчетности экономических субъектов региона по определенному виду деятельности;

Рис. 2.19. Концептуальное содержание антикризисной модели управленческого учета

- тестово-диагностическую систему внутренней оценки по качественным па­раметрам;

- количественную внутреннюю оценку влияния кризисных явлений;

7) формирование системы управленческих отчетов в части результатов ин­фляционной корректировки учетных данных, а также результатов скоринговой статико-динамической оценки внешней и внутренней среды экономического субъекта;

8) разработку комплекса внутренних регламентов, стандартов, рекоменда­ций по формированию и корректировке стратегических документов (стратегия, миссия, видение дальнейшего развития в условиях кризисных процессов в эконо­мике, инструкций, в частности: паспорт бизнес-процесса «Инфляционно­корректировочные мероприятия»; типовое положение о системе бюджетирования; стандарт «Информационное обеспечение формирования и реализации бизнес- модели сельскохозяйственной организации»; должностные инструкции бухгалте­ра-аналитика с антикризисными функциями и иных; типовая методика скоринго­вого статико-динамического KRISIS-анализа и т. д.)

Разработка данного комплекса инструментов позволит сформировать мето­дологическое обоснование методического обеспечения антикризисной модели управленческого учета как нового учетного направления.

Подводя итог изложенному в данном параграфе, отметим, что в ходе теоре­тического обоснования научной самостоятельности управленческого учета с по­зиции теории систем нами была подтверждена гипотеза о необходимости выделе­ния новой модели (на базе системы управленческого учета в условиях кризисных процессов в экономике) с имманентным набором функций, принципов и объек­тов. Данная модель выделяется с целью более эффективного управления субмик­росредой экономического субъекта, прогнозирования влияния изменений во внешней среде на его финансовое положение и принятия управленческих реше­ний, повышающих стабильность и сбалансированность развития организации. Выделение антикризисной модели вызвано воздействием циклических процессов

в экономике на систему управленческого учета вследствие трансформации ин­формационных запросов основных категорий пользователей.

Основным результатом данного этапа исследования считаем следующее по­ложение: сформирован теоретический базис антикризисной системы управленче­ского учета, базирующийся на:

- уточненном понятийно-категориальном аппарате;

- уточненных и в некоторых аспектах впервые сформулированных целях, свойствах, принципах, функциях, задачах, предмете и объекте антикризисной мо­дели управленческого учета;

- обосновании новых объектов управленческого учета в рамках антикризис­ной системы (резервная система, внешняя среда и ее статико-динамические изме­нения, антикризисные бюджеты, объекты антикризисной модели управленческого учета, бизнес-модель экономического субъекта и ее элементы, инфляция и анти­инфляционная деятельность);

- характеристике субмикрорынка (субмикросреды) экономического субъекта как объекта управленческого учета;

- матрице сопоставления инструментов, методов и моделей управленческого учета с его ключевыми функциями;

- выделенном инструментарно-методическом блоке антикризисной системы управленческого учета.

Совокупность данных научных положений способствует развитию теории управленческого учета в целом и характеризует концептуальное содержание его антикризисной модели, использование которой в условиях депрессивных процес­сов в экономике позволит вырабатывать релевантную информацию для принятия эффективных управленческих решений. Применение системного подхода позво­лило уточнить теоретический базис управленческого учета благодаря детальному структурированию его элементов и объектов в целостную систему, которая, в свою очередь, раскрывает новые свойства данной науки.