<<
>>

З.1. Порядок включения правил ведения раздельного бухгалтерского учета в учетную политику предприятия, формирование рабочего плана счетов

В соответствии с ПБУ 1/98 под учетной политикой организации понимается принятая ею совокупность способов ведения бухгалтерского учета -первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности. К способам ведения бухгалтерского учета относятся способы группировки и оценки фактов хозяйственной деятельности, погашения стоимости активов, организации документооборота, инвентаризации, способы применения счетов бухгалтерского учета, системы регистров бухгалтерского учета, способы обработки информации и иные способы и приемы.
В п. 1 ст. 1 Закона «О бухгалтерском учете» бухгалтерский учет определяется как «упорядоченная система сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организаций и их движении путем сплошного, непрерыв-ного и документального учета всех хозяйственных операций». Идентичность данного определения понятию учетной политики, приведенному в ПБУ 1/98, позволяет говорить об учетной политике в широком смысле слова как о системе ведения бухгалтерского учета в конкретной организации.

Вместе с тем учетная политика может рассматриваться и в узком смысле как документ системы ведения бухгалтерского учета, отражающий специфические и вариантные способы бухгалтерского учета, применяемые кон-

113 кретной организацией. Учетная политика в широком смысле охватывает систему внутренних документов, регламентирующих бухгалтерский учет в организации, которая, конечно, шире, чем только приказ по учетной политике. Эта система внутреннего нормативного регулирования должна содержать:

приказ, отражающий собственно учетную политику организации, -документ, являющийся связующим звеном между внешним по отношению к организации законодательством по бухгалтерскому учету и ее внутренним законодательством;

положения и инструкции по бухгалтерскому учету для конкретной организации, носящие в отношении нее обязательный характер. Название этих документов, их содержание и статус, принципы построения и взаимодействия между собой, а также порядок подготовки, утверждения и актуализации руководство организации определяет самостоятельно6.

Включение правил раздельного бухгалтерского учета в учетную политику организации является обязательным для предприятий, совмещающих систему налогообложения в виде ЕНВД с ОПСНО.

В ходе диссертационного исследования была изучена и проанализирована учетная политика предприятий, ведущих торговую деятельность медицинскими препаратами и сопутствующими товарами в режиме оптовой торговли со склада и розничной торговли через аптеки с площадью торгового зала не более 150 м .В данном случае происходит совмещение режима налогообложения в виде ЕНВД с ОПСНО. Это предприятия ЗАО «Фарма плюс», ООО «Бальзамапо», 000 «Старый лекарь».

Всеми вышеперечисленными организациями применяется общая система ведения бухгалтерского и налогового учета, т.е. бухгалтерский учет строится таким образом, чтобы на его основе были получены необходимые

6 Рассказова-Николаева С.А., Калинина Е.М., Калинин Н.Д.. Журавлева О.Ю. Учетная политика организации: бухгалтерский учет и налогообложение. - М.: "АІСДИ "Экономика и жизнь", 2006

114 данные для исчисления уплачиваемых предприятием налогов. Тем не менее, учетная политика каждого предприятия не раскрывает в полном объеме все аспекты раздельного учета, в частности, в учетной политике не раскрываются основания, по которым тот или иной актив может быть включен в показатели учета, напрямую относимые к конкретному виду деятельности или в состав общей учетной группы.

В основу раздельного учета на всех предприятиях заложено распределение показателей по всем объектам учета, относящимся к обоим видам деятельности исходя из доли выручки от реализации по каждому виду деятельности в общем объеме выручки от реализации предприятия, что не всегда является экономически обоснованным и целесообразным, поскольку могут быть выделены и иные критерии, позволяющие произвести более рациональное распределение показателей учета, а значит и более достоверное формирование результатов деятельности предприятия, как в бухгалтерском так и в налоговом учете. Кроме того, учетная политика ни одного из предприятий не содержит в себе информации о раздельном учете на от-дельных субсчетах расчетов с персоналом по оплате труда, который является необходимым элементом раздельного учета.

При совмещении системы налогообложения в виде ЕНВД с ОПСНО раздельный учет начисленной заработной платы работникам, занятым в деятельности, облагаемой налогами по ОПСНО, работникам, занятым в деятельности, переведенной на ЕНВД, а также управленческому и обслуживающему персоналу позволяет не только показать в бухгалтерском учете, какая сумма расходов на оплату труда может быть признана в целях налогообложения прибыли, но и сформировать в бухгалтерском учете данные для исчисления единого социального налога (ЕСН), поскольку предприятия, совмещающие ЕНВД с ОПСНО уплачивают ЕСН только в отношении заработной платы работников, занятых в деятельности, облагаемой налогами по ОПСНО, а, зна-чит, здесь тоже требуется соответствующее распределение.

Учитывая несовершенство учетной политики предприятий, совмещающих систему налогообложения в виде ЕНВД с ОПСНО, предлагаем вве-

115 сти в учетную политику таких организаций, применяющих общую систему ведения бухгалтерского и налогового учета, следующие положения, касающиеся раздельного учета при совмещении рассматриваемых налоговых режимов.

1. Учет основных средств. В учетную политику следует заложить порядок отнесения имеющихся в собственности и приобретаемых объектов основных средств к имуществу, участвующему в деятельности, переведенной на ЕНВД и в деятельности, облагаемой налогами по ОПСНО, а также имуществу общего назначения. В частности, основанием для включения объектов в ту или иную учетную группу может быть приказ руководителя или иной внутренний распорядительный документ, подкрепленный техническим обоснованием и назначением каждого объекта. Учетная политика должна также предусматривать возможность перевода объектов основных средств из одной группы в другую (с одного субсчета на другой) в случаях изменения использования основного средства. По объектам общего назначения следует закрепить в учетной политике критерий расчета для формирования остаточной стоимости той части основных средств, которые включаются в налоговую базу по налогу на имущество, при этом выделить объекты, остаточная стоимость которых будет распределяться пропорционально полученной выручке от реализации и объекты, остаточная стоимость которых подлежит распределению пропорционально физическим показателям (площади здания, пробегу транспортного средства, численности работников и т.д.).

Поскольку исчисление налога на имущество организаций производится исходя из остаточной стоимости основных средств по данным бухгалтерского учета, в учетной политике следует также закрепить способ расчета, остаточной стоимость по основным средствам общего назначения при использовании в качестве критерия распределения выручку от реализации товаров (работ, услуг) по каждому виду деятельности: отдельно за каждый месяц, отдельно за каждый квартал или нарастающим итогом в целом за год.

116

2. Учет приобретенных материально-производственных запасов.

За крепленные в учетной политике правила учета материалов и запасов должны предусматривать порядок отнесения приобретенных активов к МПЗ, исполь зуемым в том или ином виде деятельности, при этом возможны следующие варианты:

материалы и товары при приобретении сразу прямым порядком рас-пределяются по соответствующим субсчетам, предназначенным для формирования данных по каждому виду деятельности, затем в случае, использования их в другом виде деятельности перемещаются с одного субсчета на другой;

материалы и товары при приобретении включаются в состав запасов, предназначенных для какого-либо одного вида деятельности, имеющего наибольшие показатели по выручке от реализации, а затем путем внутреннего перемещения по субсчетам внутри основного синтетического счета переводятся из одной категории в другую. Данный способ нами был ранее определен как метод отнесения приобретенных материалов или товаров в ту или иную учетную группу по превалирующей выручке. При этом основанием для признания выручки от реализации по тому или иному виду деятельности превалирующей должен быть специальный расчет, сделанный за период, установленный предприятием, который, по нашему мнению не должен быть менее 12 месяцев, предшествующих месяцу, в котором приобретены материалы или товары.

3. Учет НДС по приобретенным товарам (работам, услугам). Учетной политикой следует закрепить порядок отнесения сумм налога на добавлен ную стоимость, предъявленных поставщиками на субсчета счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», предназначенным для сбора информации о НДС, относящемуся к товарам (работам, услугам), используемым в деятельности, облагаемой налогами по ОПСНО, деятельно сти, переведенной на ЕНВД, и предъявленному к уплате поставщиками НДС, по товарам (работам, услугам) общего назначения. Критерии распределения

117 сумм «входящего» НДС по субсчетам счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» должны быть согласованы с критериями отнесения приобретаемых активов в ту или иную учетную группу. То есть, если приобретенное основное средство будет использовано в деятельности, облагаемой налогами по ОПСНО, что отражается на соответствующем субсчете счета 01 «Основные средства», то и НДС, содержащийся в его стоимости, предъявленный поставщиком, должен быть учтен на соответствующем субсчете счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям». То же самое касается и НДС, предъявленного поставщиками материалов, товаров, работ, услуг. В учетной политике следует также закрепить критерии отнесения учтенного НДС, относящегося к товарам (работам, услугам) общего назначения на расчеты с бюджетом в уменьшение начисленного налога, исходя из налоговой базы по реализации товаров (работ, услуг), а также включения его в первоначальную стоимость приобретенных активов или текущие расходы организации. Такими критериями могут быть как выручка от реализации товаров (работ, услуг), полученная по тому или иному виду деятельности, так и физические показатели, непосредственно характеризующие степень использования актива в каждом виде деятельности.

4. Учет расходов общего назначения. В данном разделе учетной политикой закрепляют статьи общих расходов, а также критерии распределения каждой статьи расходов:

- амортизация основных средств, арендные и лизинговые платежи за арендуемое или принятое в лизинг имущество, расходы на содержание, использование и ремонт основных средств общего назначения могут распределяться как пропорционально выручке от реализации по каждому виду деятельности, так и на основе иных показателей: площади объектов недвижимости, в отношении которых произведены данные расходы, пробега транспортных средств, часов работы основного средства при выполнении тех или иных операций и др.;

118

- заработная плата работников управленческого и обслуживающего персонала, страховые отчисления на обязательное пенсионное страхование и обязательное социальное страхование от несчастных случаев и травматизма на производстве, расходы на обеспечение нормальных условий труда и мер по технике безопасности, расходы на наем, подготовку и повышение квали фикации работников, суммы компенсации за использование работниками для служебных поездок личного транспорта могут распределяться как про порционально выручке от реализации по каждому виду деятельности, так и пропорционально численности работников, непосредственно занятых в том или ином виде деятельности, а также пропорционально человеко-часам, от работанным данными работниками;

- расходы на оплату услуг связи, программное обеспечение, расходы на командировки, аудиторские, юридические, консультационные и информаци онные услуги, представительские расходы, расходы на страхование, рекламу реализуемых товаров (работ, услуг), на изучение конъюнктуры рынка, расхо ды на канцелярские товары и хозяйственные принадлежности, а также про чие расходы могут быть распределены в учете как пропорционально выручке от реализации по каждому виду деятельности, так и пропорционально непо средственным расходам на оплату труда, прямым материальным расходам, себестоимости проданных товаров, выполненных работ, оказанных услуг.

5. Раздельный учет расчетов по оплате труда работников. В данном разделе учетной политики следует закрепить перечень профессий работников, занятых в деятельности, облагаемой налогами по ОПСНО, работников, занятых в деятельности, переведенной на ЕНВД, а также управленческого и обслуживающего персонала. Важным элементом данного раздела учетной политики является определение критерия, по которому между видами деятельности будет распределяться заработная плата управленческого и обслуживающего персонала, здесь могут быть предусмотрены следующее варианты: пропорционально выручке от реализации, себестоимости проданных товаров, выполненных работ, оказанных услуг, пропорционально количеству

119 работников, непосредственно занятых в том или ином виде деятельности, или фонду оплаты труда каждой категории работников и др.

Как видим, кроме предусмотренного в НК РФ способа распределения объектов учета, относящихся как к деятельности, облагаемой ЕНВД, так и к деятельности, в отношении которых применяется ОПСНО в виде доли вы-ручки от реализации по тому или иному виду деятельности в общем объеме доходов от реализации предприятия, который применяется основной массой предприятий, совмещающих рассматриваемые системы налогообложения, учетной политикой можно предусмотреть и другие экономически обоснованные критерии. Именно экономическая обоснованность выбранных критериев позволяет говорить о возможности их применения одновременно как в бухгалтерском так и в налоговом учете с целью формирования реальных показателей деятельности предприятия. Кроме этого, выбор критериев, по нашему мнению, может позволить оптимизировать налогообложение предприятия.

Один из возможных вариантов учетной политики в части ведения раздельного учета, разработанный для ЗАО «Фарма плюс» представлен в приложении 1.

Приложением к учетной политике организации является рабочий план счетов бухгалтерского учета, в котором предприятие закрепляет применение счетов и субсчетов, используемых для отражения объектов учета. Так, согласно п.З ст.6 Закона «О бухгалтерском учете» при принятии учетной политики организация должна утвердить рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий синтетические и аналитические счета, необходимые для ведения бухгалтерского учета в соответствии с требованиями своевременности и полноты учета и отчетности.

На основе предложенного варианта учетной политики (приложение 1), разработаем для ЗАО «Фарма плюс» рабочий план счетов в части раздельного бухгалтерского учета по видам деятельности, выписка из которого представлена в таблице 3.1.

120

Таблица 3.1

Выдержка из рабочего плана счетов торгового предприятия, в условиях совмещения системы налогообложения в виде ЕНВД с ОПСНО 1 № сч./ субсч. Наименование 01/1 Основные средства, используемые в оптовой торговле (ОПСНО) 01/2 Основные средства, используемые в розничной торговле (ЕНВД) 01/3 Основные средства общего назначения 02/1 Амортизация основных средств, используемых в оптовой торговле (ОПСНО) 02/2 Амортизация основных средств, используемых в розничной торговле (ЕНВД) 02/3 Амортизация основных средств общего назначения 19/1 НДС, по товарам (работам, услугам), для оптовой торговли (ОПСНО) 19/2 НДС, по товарам (работам, услугам), для розничной торговли (ЕНВД) 19/3 НДС по товарам (работам, услугам) общего назначения 41/1 Товары в оптовой торговле (ОПСНО) 41/2 Товары в розничной торговле (ЕНВД) 41/3 Товары на складе 44/1 Расходы на продажу в оптовой торговле (ОПСНО) 44/2 Расходы на продажу в розничной торговле (ЕНВД) 44/3 Расходы на продажу общего назначения 70/1 Расчеты по оплате труда с персоналом, занятым в оптовой торговле (ОПСНО) 70/2 Расчеты по оплате труда с персоналом, занятым в розничной торговле (ЕНВД) 70/3 Расчеты по оплате труда с управленческим и обслуживающим персоналом 90/1.1 Выручка от оптовой торговли (ОПСНО) 90/1.2 Выручка от розничной торговли (ЕНВД) 90/2.1 Себестоимость товаров, проданных оптом (ОПСНО) 90/2.2 Себестоимость товаров, проданных в розницу (ЕНВД) 90/3 НДС с оптовых продаж (ОПСНО) 90/4.1 Расходы на продажу товаров оптом (ОПСНО) 90/4.2 Расходы на продажу товаров в розницу (ЕНВД) 90/9.1 Прибыль (убыток) от продаж оптом (ОПСНО) 90/9.2 Прибыль (убыток) от продаж в розницу 91/1 Прочие доходы 91/2.1 Прочие расходы, относимые к оптовой торговле (ОПСНО) 91/2.2 Прочие расходы, относимые к розничной торговле (ЕНВД) 91/2.3 Прочие расходы общего характера 91/9.1 Сальдо прочих доходов и расходов, относимых к оптовой торговле (ОПСНО) 91/9.2 Сальдо прочих доходов и расходов, относимых к розничной торговле (ЕНВД) 99/1 Прибыли и убытки от деятельности по оптовой торговле (ОПСНО) 99/2 Прибыли и убытки от деятельности по розничной торговле (ЕНВД) Таким образом, мы рассмотрели основные положения учетной политики, необходимые для организации раздельного бухгалтерского учета на предприятиях, совмещающих ОПСНО и систему налогообложения в виде ЕНВД, а также разработали в виде рабочего плана счетов систему распреде-

121 ления показателей по счетам бухгалтерского учета, задействованным в раздельном учете предприятий, совмещающих различные системы налогообложения. Применение предложных правил учета требует разработки методики раздельного учета. Анализ существующих подходов к постановке раздельного учета на предприятиях позволяет сделать вывод о его несовершенстве. Причиной этого является недостаточное теоретическое рассмотрение данного вопроса в научной литературе, отсутствие положений по бухгалтерскому учету, методических указаний, регламентируемых Минфином РФ, поэтому далее мы предлагаем разработанную нами методику построения раздельного учета для предприятия, ведущего деятельность в условиях применения общепринятой системы налогообложения и системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности.

<< | >>
Источник: Пижун Зоя Александровна. УЧЕТ В УСЛОВИЯХ ПРИМЕНЕНИЯ РАЗЛИЧНЫХ СИСТЕМ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРЕДПРИЯТИЯ. 2007

Еще по теме З.1. Порядок включения правил ведения раздельного бухгалтерского учета в учетную политику предприятия, формирование рабочего плана счетов:

  1. Вопрос 4 Общие положения правового регулирования бухгалтерского учета.
  2. 1.2. Необходимость организации раздельного бухгалтерского учета на предприятии при применении различных систем налогообложения
  3. 1.3. Адаптация бухгалтерского учета к требованиям налогообложения при сочетании систем налогообложения
  4. 2.1. Модель раздельного бухгалтерского учета сумм НДС, предъявленных поставщиками товаров (работ, услуг)
  5. 2.2. Модель раздельного бухгалтерского учета расходов общего назначения
  6. З.1. Порядок включения правил ведения раздельного бухгалтерского учета в учетную политику предприятия, формирование рабочего плана счетов
  7. 3.2. Методика бухгалтерского учета при совмещении общепринятой системы налогообложения и системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход в торговой деятельности
  8. 3.3. Автоматизация бухгалтерского учета при применении общепринятой системы налогообложения и системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход
  9. ЗАКЛЮЧЕНИЕ
  10. Учетная политика в целях бухгалтерского и налогового учета1. Нормативные документы, регулирующие вопросы учетной политики предприятия
  11. 4.2 Первичные документы и регистры бухгалтерского учета.
  12. Система нормативного регулирования бухгалтерского учета
  13. Порядок отражения страховых операций в бухгалтерском учете
  14. 1.2. Основные требования к ведению бухгалтерского учета и его задачи
  15. 1.4. Бухгалтерский учет - составная часть управленческой и информационной системы организации. Принципы бухгалтерского учета
  16. 1.5. Особенности планов счетов бухгалтерского учета, применяемых в России и в зарубежных организациях (фирмах, компаниях)
  17. 1.7. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации