<<
>>

Питання 1. Податковий контроль. Суб’єкти податкового контролю, види перевірок

Податковий контроль це особливий самостійний напрямок державного фінансового контролю, направлений на забезпечення стійкого надходження податків, зборів, обов’язкових платежів до бюджетів, дотримання податкової дисципліни фізичними і юридичними особами щодо зобов’язань перед державою.

Податковий контроль дозволяє державі мати інформацію про результати діяльності платників податків з метою прийняття управлінських рішень в галузі оподаткування й здійснювати ефективну економічну політику держави взагалі.

Податковий контроль здійснюється спеціально уповноваженими суб'єктами (контролюючими органами) і спрямований на забезпечення додержання податкового законодавства платниками податків, виявлення і попередження податкових правопорушень, а також застосування заходів притягнення винних осіб до юридичної відповідальності.

У структурі податкового контролю виокремлюють кілька основних елементів: суб'єкт податкового контролю; об'єкт контролю; форми і методи контролю; документи контролю; заходи податкового контролю та порядок їх здійснення.

Означення податкового контролю наводиться у законодавчих актах.

Податковий Кодекс України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, і зокрема, визначає порядок організації та проведення податкового контролю органами державної податкової служби разом з іншими контролюючими органами, уповноваженими від імені держави здійснювати перевірку фінансово-господарської діяльності суб'єктів

господарювання. Також визначає перелік контролюючих органів, які мають право здійснювати перевірки суб'єктів господарської діяльності, форми проведення податкового контролю, загальні правила проведення податкових перевірок, терміни тривалості податкових перевірок, закріплені права та обов'язки службових осіб податкових органів.

Податковий система заходів, що застосовуються контролюючими
контроль це органами з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також
(за ПКУ) ---- ► дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи

Податковий контроль у частині здійснення заходів, що вживаються митними органами з метою перевірки правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, є складовою частиною митного контролю.

Податковий контроль здійснюється органами, зазначеними у статті 41 Кодексу, в межах їх повноважень, встановлених Кодексом.

Податковий контроль здійснюється органами ДПС та митними органами.

Робітники податкової міліції можуть брати участь у перевірках, пов’язаних з веденням оперативно-розшукових справ або розслідуванням кримінальних справ в межах Закону об ОРД і КПК.

Інші державні органи не мають права проводити перевірки своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків, у тому числі на запит правоохоронних органів.

Органи Служби безпеки України, внутрішніх справ, податкової міліції, прокуратури та їх службові (посадові) особи не можуть брати безпосередньої участі у проведенні перевірок, що здійснюються контролюючими органами, та проводити перевірки суб’єктів підприємницької діяльності з питань оподаткування.

Органами стягнення є винятково органи державної податкової служби, які уповноважені здійснювати заходи щодо забезпечення погашення податкового боргу в межах їх повноважень, а також державні виконавці в межах своїх повноважень. Стягнення податкового боргу за виконавчими написами нотаріусів не дозволяється.

Рисунок 7.1.Суб’єкти податкового контролю у відповідності до ПКУ

Контрольна діяльність податкових органів спрямована на досягнення низки цілей, серед яких важливо виокремити такі:

- забезпечення додержання податкового законодавства суб'єктами, що реалізують податковий обов'язок або забезпечують його реалізацію;

- попередження правопорушень у податковій сфері;

- виявлення порушень податкового законодавства та застосування до винних осіб відповідних заходів юридичної відповідальності.

Податковий контроль реалізується шляхом ведення обліку платників податків, інформаційно-аналітичного забезпечення, податкових перевірок і звірок дотримання податкового законодавства.

Рисунок 7.2.

Способи здійснення податкового контролю

Облік платників податків ведеться з метою створення умов для здійснення контролюючими органами контролю за правильністю нарахування, своєчасністю і повнотою сплати податків, нарахованих фінансових санкцій, дотримання податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби. Взяттю на облік або реєстрації в органах державної податкової служби підлягають всі платники податків.

Об’єктами оподаткування і об’єктами, пов’язаними з оподаткуванням, є майно та дії, у зв’язку з якими у платника податків виникають обов’язки щодо сплати податків та зборів. Такі об’єкти за кожним видом податку та збору визначаються згідно з Податковим Кодексом.

Інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності державної

податкової служби - комплекс заходів із збору, опрацювання та використання інформації, необхідної для виконання органами державної податкової служби покладених на них функцій, зокрема контролюючих.

Для інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності державної податкової служби використовується інформація, що надходить:

Від платників податків та податкових агентів, зокрема інформація:

- що міститься в податкових деклараціях, розрахунках, інших звітних документах;

- що міститься у наданих великими платниками податків в електронному вигляді копіях документів з обліку доходів, витрат та інших показників, пов'язаних із визначенням об'єктів оподаткування (податкових зобов'язань), первинних документах, які ведуться в електронному вигляді, регістрах бухгалтерського обліку, фінансовій звітності, інших документах, пов'язаних з обчисленням та сплатою податків і зборів;

- про фінансово-господарські операції платників податків;

- про застосування реєстраторів розрахункових операцій;

Від органів виконавчої влади, органів місцевого самоврядування та Національного банку України, зокрема інформація: про об’єкти оподаткування; про результати здійснення державного контролю за господарською діяльністю платника податків; що міститься у звітних документах, які подаються платником податків органам виконавчої влади та/або органам місцевого самоврядування; про встановлені органами місцевого самоврядування ставки місцевих податків, зборів та надані такими органами податкові пільги; про дозволи, ліцензії, патенти, свідоцтва на право провадження окремих видів діяльності.

Від банків, інших фінансових установ - інформація про наявність та рух коштів на рахунках платника податків.

Від органів влади інших держав, міжнародних організацій або нерезидентів.

Від підрозділів податкової служби та митних органів - за результатами податкового контролю.

Для інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності також

використовується інша інформація, оприлюднена як така, що підлягає

оприлюдненню відповідно до законодавства та/або добровільно чи за запитом надана органу державної податкової служби в установленому законом порядку.

Із введенням у дію Податкового кодексу України (ПКУ) суттєво змінилися підходи до способів реалізації податкового контролю, а також проведення податкових перевірок та їх класифікації.

Органи державної податкової служби мають право проводити: камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки, які можливо класифікувати за наступними критеріями: за обсягом контрольованих дій (камеральні, документальні та фактичні); залежно від періодичності проведення документальної перевірки (планові, позапланові); залежно від місця проведення документальної перевірки (виїзні і невиїзні).

Камеральні та документальні перевірки проводяться органами державної податкової служби в межах їх повноважень виключно в випадках та у порядку, встановлених Податковим кодексом України, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на органи державної податкової служби.

Рисунок 7.3. Види перевірок

Серед зазначених способів здійснення податкового контролю, приділимо увагу перевірці та звірці щодо дотримання податкового законодавства, оскільки саме вони безпосередньо стосуються контролю за нарахуванням та сплатою податків.

Податкова перевірка як форма податкового контролю - це діяльність податкових та інших контролюючих органів у межах визначеної компетенції з метою встановлення правильності обчислення та сплати податків і зборів (обов'язкових платежів).

Податкова перевірка є основною формою податкового контролю, що забезпечує безпосередній контроль за повнотою і правильністю обчислення податків і зборів, який реалізується шляхом порівняння податкових розрахунків (декларацій), що їх подають платники податків, з фактичними даними щодо їх фінансово-господарської діяльності. Залежно від видів податкового контролю зміст її охоплює, по-перше, дослідження документів податкового обліку і звітності, в яких відображаються результати фінансово-господарської діяльності платників податків протягом звітного періоду, а по-друге, обстеження приміщень, що використовуються для одержання доходів або пов'язані з утриманням об'єктів оподаткування.

Камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні органу державної податкової служби винятково на підставі даних зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків.

Камеральна перевірка проводиться посадовими особами органу державної податкової служби без будь-якого спеціального рішення керівника такого органу або направлення на її проведення. Камеральній перевірці підлягає вся податкова звітність суцільним порядком. Згода платника податків на перевірку та його присутність під час проведення камеральної перевірки не обов'язкова.

Документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених Податковим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов’язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, а також отриманих в установленому законодавством порядку органом державної податкової служби документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Рисунок 7.4. Документальні перевірки відповідно ПКУ Документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану- графіка перевірок.

Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи органу державної податкової служби і проводиться за наявності хоча б однієї з обставин, визначених Кодексом.

Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об’єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.

Документальною невиїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться в приміщенні органу державної податкової служби.

Фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об’єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється органом державної податкової служби щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності документа, що підтверджує державну реєстрацію юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців відповідно до закону, ліцензій, патентів, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Результати перевірок (крім камеральних) оформляються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами органу державної податкової служби та платникам податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.

В акті перевірки зазначаються як факти заниження, так і факти завищення податкових зобов'язань платника.

У разі незгоди платника податків з висновками акта, такий платник зобов'язаний підписати такий акт перевірки із зауваженнями, які він має право надати разом з підписаним примірником акта або окремо.

Відмова платника податків, або його законних представників, чи особи, яка здійснювала розрахункові операції, від підписання акта перевірки або отримання його примірника не звільняє платника податків від обов'язку сплатити визначені органом державної податкової служби за результатами перевірки грошові зобов'язання.

Участь керівника відповідного органу державної податкової служби (або уповноваженого ним представника) у розгляді заперечень платника податків до акта перевірки є обов'язковою. Такі заперечення є невід'ємною частиною акта (довідки) перевірки.

Рішення про визначення грошових зобов'язань приймається керівником органу державної податкової служби (або його заступником) з урахуванням результатів розгляду заперечень платника податків (у разі їх наявності). Платник податків або його законний представник може бути присутнім під час прийняття такого рішення.

Податківці під час проведення перевірок мають право вимагати від платника податків проведення інвентаризації активів. При цьому перевіряючи особи не повинні пред'являти жодних додаткових документів, зокрема, направлення на проведення інвентаризації. У ПКУ не зазначено

термінів, протягом яких має бути проведено таку інвентаризацію. Однак оскільки ці вимоги висуваються під час проведення перевірок, то можна зробити висновок, що й інвентаризація має проводитися в межах проведення перевірки і, відповідно, у строк до її закінчення.

За відмову від проведення інвентаризації або ненадання документів, їх копій до платника податків може бути застосовано заходи адміністративного арешту активів (ст. 94 ПКУ), який передбачено за умов:

1) відмови у проведенні інвентаризації;

2) ненадання для перевірки документів, їх копій (про інвентаризацію).

Особливої уваги заслуговують зустрічні звірки, які стали нововведенням ПКУ. Зустрічна звірка представлена у Кодексі як один із способів отримання податковими органами інформації, необхідної для виконання ними своїх функцій з контролю за дотриманням податкового та неподаткового законодавства.

Зустрічна звірка - це «зіставлення даних первинних бухгалтерських та інших документів суб’єкта господарювання, що здійснюється органами державної податкової служби з метою документального підтвердження господарських відносин між платниками податків і зборів, а також підтвердження відносин, виду, обсягу і якості операцій та розрахунків, що здійснювалися між ними, для з’ясування їх реальності та повноти відображення в обліку платника податків».

Із визначення зустрічної звірки випливає, що запитуватися має винятково та інформація, яка безпосередньо стосується тієї чи іншої операції, факт здійснення якої між суб’єктами господарювання необхідно підтвердити чи спростувати.

Зустрічні звірки не є перевірками, а це означає, що на них не поширюються вимоги та обмеження, передбачені ПКУ в частині проведення перевірок. Не встановлено будь-яких обмежень щодо кола питань, за якими можуть проводитися зустрічні звірки. Інформація, отримана в ході таких зустрічних звірок, у подальшому може стати підставою для позапланової перевірки.

Необхідність у здійсненні зустрічної звірки виникає в разі, якщо:

1) під час перевірки іншого платника податків у податкового органу виникли сумніви щодо факту здійснення тих чи інших операцій;

2) існують протиріччя задекларованих у деклараціях з ПДВ показників податкового кредиту та податкових зобов’язань.

При виникненні однієї із зазначених обставин орган державної податкової служби (ініціатор), який проводив перевірку та виявив одну з наведених обставин, направляє до податкової, на обліку в якій перебуває суб’єкт господарювання, запит про проведення зустрічної звірки для підтвердження отриманих у ході перевірки даних. Податковий орган, що проводить зустрічну звірку, у її межах називається виконавцем. За наявності інформації, для отримання якої направлено запит ініціатором, та її документального підтвердження, він складає довідку та передає її до податкового органу - ініціатора зустрічної звірки.

В абзаці третьому п. 73.3 ПКУ наведено перелік підстав, за якими податковий орган може звернутися до платника податків з письмовим запитом про надання інформації:

- за результатами аналізу податкової інформації, отриманої в установленому законом порядку, виявлено факти, що свідчать про порушення платником податків податкового, валютного законодавства, законодавства у сфері запобігання та протидії легалізації (відмиванню) доходів, отриманих злочинним шляхом, або фінансуванню тероризму та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби;

- для визначення рівня звичайних цін на товари (роботи, послуги) під час проведення перевірок;

- виявлено недостовірність даних, що містяться у податкових деклараціях, поданих платником податків;

- щодо платника податків подано скаргу про ненадання таким платником податків податкової накладної покупцю або про порушення правил заповнення податкової накладної;

- у разі проведення зустрічної звірки;

- в інших випадках, визначених ПКУ.

Строк надання відповіді на запит у ході зустрічної звірки - 30 днів.

За результатами звірки складається довідка, яка, надається суб’єкту господарювання у десятиденний строк. Довідка підписується суб’єктом господарювання (законним або уповноваженим представником) та посадовими особами органу державної податкової служби й особисто вручається суб’єкту господарювання або його законному чи уповноваженому представнику під підпис або надсилається суб’єкту господарювання за його адресою рекомендованим листом з повідомленням про вручення.

Податковий орган може проводити зустрічні звірки за період, що перевищує три роки, але з урахуванням передбачених п. 44.3 ПКУ строків зберігання документів. Як наполягають самі податківці, якщо на момент отримання запиту від податкового органу документи ще не знищені (не передані в архів), платник податків зобов’язаний виконати запит; якщо документи знищені (передані в архів), на запит податкового органу платник податків зобов’язаний надати акт про знищення документів (довідку (акт) про передачу документів в архів).

Дієвість податкового контролю залежить від ефективного планування податкових перевірок суб’єктів фінансово-господарської діяльності.

Зокрема, звернемо увагу на взаємозв’язок періодичності проведення документальних планових перевірок платників податків і включення платників податків до плану податкових перевірок в залежності від ступеня ризику діяльності таких платників податків, який поділяється на високий, середній та незначний (рисунок 7.5).

З середнім ступенем риску

не частіше ніж раз на два календарних роки

З високим ступенем риску

не частіше одного разу на календарний рік

Рисунок 7.5. Підходи ПКУ щодо порядку включення платників податків до плану перевірок залежно від ступеню ризику

Перелік таких ризиків та їх розподіл визначається центральним органом ДПС. На сьогоднішній день дані критерії визначені в Методичних рекомендаціях відносно складання плану - графіка проведення планових виїзних перевірок суб'єктів господарювання, затверджених Наказом ДПАУ № 548 від 27.07 2010 року.

Заслуговують уваги випадки, при яких платники податків включаються в план-графік перевірок не частіше чим раз в три роки.

До таких випадків належать, коли платники податків:

Юридичні особи, в яких дохід не більше 3 млн. грн. при цьому сума сплаченого ПДВ складає не менше 5 % від задекларованого доходу за звітний податковий період і розмір зарплати співробітників не менше двох мінімальних зарплат. Окрім того підприємства повинні відповідають одному з даних критеріїв:

- створені, після 1 квітня 2011 року;

- створені, до 1 квітня 2011, в яких впродовж 3-х років щорічний обсяг не перевищував 3 млн. грн., і середня кількість працівників в даному періоді не перевищила 20 чоловік;

- які були зареєстровані платниками єдиного податку до набуття чинності Податкового Кодексу і в яких за останній календарний рік об'єм виручки не перевищив 1 млн. грн. і середня кількість працівників не перевищує 50 чоловік.

Строки проведення документальної планових, позапланових та фактичних перевірки встановлені статтею 82 Кодексу.

Строки проведення виїзних планових перевірок

Таблиця 7.1

з/п

Категорія платника Строк проведення перевірки Продовження строків проведення перевірки
1 2 3 4
1. великих платників податків 30 робочих днів не більш як на 15 робочих днів
2. суб’єктів малого підприємництва 10 робочих днів не більш як на 5 робочих днів
3. інших платників податків 20 робочих днів не більш як на 10 робочих днів

Тривалість документальних планових перевірок, не повинна перевищувати 30 робочих днів для великих платників податків, щодо суб’єктів малого підприємництва - 10 робочих днів, інших платників податків - 20 робочих днів (таблиця 7.1).

Зазначимо, що ПКУ визначає великого платника податків, як юридичну особу, у якої обсяг доходу від усіх видів діяльності за останні чотири послідовні податкові (звітні) квартали перевищує п’ятсот мільйонів гривень або загальна сума сплачених до Державного бюджету України податків за платежами, що контролюються органами державної податкової служби, за такий самий період перевищує дванадцять мільйонів гривень

Для перевірок бюджетного відшкодування (від’ємного значення) ПДВ, визначених в п.п. 78.1.8 ПКУ, строк проведення складає 30 календарних днів, наступних за граничним строком проведення камеральної перевірки (п. 200.11 ПКУ), при цьому загальний строк проведення камеральної і документальної перевірок не повинен перевищувати 60 календарних днів (п. 82.4 ПКУ).

Строки проведення позапланових виїзних перевірок у відповідності до п. 82.2 ПКУ наведемо у наступній таблиці (таблиця 7.2).

Таблиця 7.2

Строки проведення документальної позапланової виїзної перевірки

з/п

Категорія платника Строк проведення перевірки Продовження строків проведення перевірки
1 2 3 4
1. великих платників податків 15 робочих днів не більш як на 10 робочих днів
2. суб’єктів малого підприємництва 5 робочих днів не більш як на 2 робочих днів
3. інших платників податків 10 робочих днів не більш як на 5 робочих днів

Тривалість фактичних перевірок (визначених статтею 80 Кодексу), не повинна перевищувати 10 діб. Продовження строку таких перевірок здійснюється за рішенням керівника органу державної податкової служби не більше як на 5 діб.

Узагальнену інформацію щодо порядку проведення документальних планових та позапланових перевірок наведемо у наступній таблиці 7.3.

Порядок проведення документальних планових та позапланових перевірок

Таблиця 7.3

Планові перевірки Позапланові перевірки
виїзні невиїзні виїзні невиїзні
1 2 3 4
Підстава для проведення перевірки
План-графік перевірок Не передбачаються в плані-графіці проведення перевірок та проводяться за наявності хоча б однієї з підстав, передбачених ПКУ
Періодичність проведення перевірок
Визначається залежно від ступеня ризику в діяльності платника податків щодо несплати ним податків і зборів, невиконання іншого законодавства, контроль за яким покладено на податкові органи Немає обмежень, залежить тільки від наявності підстав для проведення перевірки
Повідомлення про перевірку
Платнику податків за 10 календарних днів до дня початку перевірки вручаються під підпис або надсилаються рекомендованим листом з повідомленням про вручення копія наказу про проведення перевірки та письмове повідомлення із зазначенням дати початку її проведення Не передбачено. Копія наказу про проведення перевірки вручається платнику податків під підпис перед початком її проведення Платнику податків направляється письмове повідомлення про дату початку та місце проведення перевірки
Документи, що надаються для проведення перевірки
копія наказу про проведення перевірки копія наказу про проведення перевірки
письмове повідомлення про дату початку проведення перевірки направлення на проведення перевірки письмове повідомлення про дату початку та місце проведення перевірки
направлення на проведення перевірки направлення на проведення перевірки не потрібне
Підстави для недопуску перевіряючих
У ПКУ як підстави для недопуску працівників податкової служби до перевірки названо:

- ненадання ними платнику податків направлення на проведення перевірки;

- надання направлення, оформленого з порушенням установлених вимог.

Також, на наш погляд, податківці не мають права приступити до перевірки, якщо:

- не надано копію наказу про проведення документальної планової та позапланової невиїзної

<< | >>
Источник: Максімова В.Ф. Самострол С.В.. Ревізія фінансової діяльності: Навчальний посібник. - Одеса: ОНЕУ , 2012- 305 с. 2012

Еще по теме Питання 1. Податковий контроль. Суб’єкти податкового контролю, види перевірок:

  1. 3.2. Екологічні (еколого правові) конфлікти
  2. 2.4. Загальнотеоретична характеристика правової системи Європейського Союзу
  3. ЗАКОН УКРАЇНИ Про місцеве самоврядування в Україні від 21.05.1997 № 280/97-ВР
  4. ЗАГАЛЬНА СОЦІАЛЬНО-ЕКОНОМІЧНА ХАРАКТЕРИСТИКА СУЧАСНОЇ ІНВЕСТИЦІЙНОЇ СФЕРИ
  5. ЗАКОН УКРАЇНИ Про інвестиційну діяльність
  6. Вихід учасника із товариства з обмеженою відповідальністю: проблемні питання та практичні рекомендації
  7. Питання 1. Види та форми здійснення контрольно-перевірочної роботи, їх сутність та задачі
  8. Питання 1 Мета, завдання та джерела перевірки установчих документів та статутного капіталу
  9. Питання 1. Мета, джерела і завдання контролю, суб’єкти контролю
  10. Питання 3. Контроль правильності проведення і відображення в обліку касових операцій, дотримання касової дисципліни При перевірці касових операцій з’ясовується:
  11. Питання 4. Перевірка дотримання порядку проведення розрахунків з використанням РРО
  12. Питання 6. Перевірка операцій з МНМА До розгляду під час перевірки включаються наступні питання:
  13. Питання 1 Мета, завдання та джерела ревізії операцій з виробничими запасами
  14. Питання 1. Мета, завдання та джерела ревізії розрахунків з оплати праці та соціальними фондами
  15. РОЗДІЛ 7. ПЕРЕВІРКИ ДОТРИМАННЯ ВИМОГ ПОДАТКОВОГО ЗАКОНОДАВСТВА